L’Abus (de droit) fiscal en matière d’impôt sur les revenus : son régime fiscal en droit comparé (congolais, français et belge).

Brève Description

Cette étude a pour objet le comportement abusif du contribuable diffèrent de celui réprimé sur le fondement de la fraude fiscale. Il s’agit du comportement du contribuable par lequel ce dernier s’octroie un avantage fiscal conséquent en usant malicieusement des faiblesses de la loi fiscale. Ce comportement est celui que vise généralement les dispositions anti abus fiscal ( General anti abuse rule : GAAR) existant dans la plupart des Etats modernes.  

L’intérêt de cette étude résulte du constat selon lequel la disposition anti abus fiscal général (GAAR) en vigueur en droit positif congolais, en l’occurrence l’article 40 de la loi sur la réforme de la procédure fiscale (LRPF)de 2003 ne vise légalement que des actes similatoires (la simulation). De ce fait et face aux actes, opérations et autres montages juridiques artificieux du contribuable procédant de la corruption de l’esprit des textes des lois afin d’obtenir un avantage fiscal, l’article 40 LRPF n’est légalement d’aucune utilité. Pourtant, ce sont ces mêmes actes juridiques artificieux et anormaux que le droit belge combat sur le fondement de l’article 344 §1^er du CIR92 réprimant l ‘abus fiscal. Le droit fiscal français le vise sur le fondement de l’article 64 LPF régissant la procédure de l’abus de droit.

Par une démarche à la fois comparative et analytique, l’étude se propose de tirer du droit français et du droit belge, les meilleurs pour moderniser l’article 40 LRPF, la disposition anti fiscal(GAAR)positive congolaise.

Elle comporte trois parties. D’abord, une première partie traite de l’état des lieux des dispositions anti-abus fiscal (GAAR) en droit congolais, en droit français et en droit belge. Une deuxième partie aborde ensuite des apports des droits français et belge dans la modernisation de la disposition anti-abus fiscal congolais et de la proposition de lege ferenda d’une nouvelle procédure d’abus de droit fiscal en droit congolais. Enfin, la troisième partie étudie les conditions d‘application de la nouvelle disposition anti-abus fiscal congolais (de lege ferenda).

Il s’agit en réalité de scruter d’abord le processus analytique de conception et de mise en oeuvre d’une disposition anti abus fiscal (GAAR), et ensuite de comprendre comment les droits français et belge sont parvenus à mettre en place leur GAAR et enfin de proposer un modèle de GAAR au législateur congolais à partir des principes appliqués en droit français et belge.

Nous avons mis en exergue qu’en théorie un GAAR met généralement en œuvre dans une seule règle de droit, des théories de droit, des principes généraux de droit ainsi que des techniques juridiques de droit commun dans le but de neutraliser à l’endroit de l’administration fiscale, les effets juridiques des actes similatoires et artificieux posés par les contribuables. Il s’agit plus concrètement d’une superposition des principes généraux de droit et des théories de droit sur les techniques juridiques dans une seule et même règle de droit.

Dans sa sémantique, le GAAR français de l’article 64 LPF utilise dans la procédure de l’abus de droit, le principe général de droit de la « simulation » d’une part et de l’autre « la théorie de la fraude à la loi ». La technique utilisée est celle de l’inopposabilité des actes juridiques à l’administration en vue de leur requalification. L’on devrait parler en réalité d’une disqualification-requalification des actes simulatoires et artificieux dans le but de fixer une nouvelle base de taxation conforme à la loi. L’article 344 §1^er du CIR92 n’intéresse lui dans la même logique que des actes juridiques artificieux en raison du fait que la simulation est combattue en droit fiscal belge sur le fondement de la théorie général de droit de la simulation.

Dans cette perspective, les droits belge et français offrent plusieurs possibilités au droit fiscal congolais pour plusieurs raisons. Au-delà d’une proximité linguistique, le droit congolais est inspiré du droit fiscal belge d‘avant la réforme de 1962. Ce dernier en constitue d’ailleurs la matrice. Il faudra aussi noter que depuis la fin début du siècle dernier, la plupart des instruments juridiques mis en place dans le cadre les principaux organismes de lutte contre la planification fiscale internationale se retrouvent en droit fiscal congolais à partir de leur transposition en droit français.

Cette étude propose dès la fin de la deuxième partie et dans toute la troisième partie, un modèle du GAAR ou mieux une nouvelle procédure de répression du comportement abusif des contribuables congolais. Cette nouvelle procédure s’appliquera à titre subsidiaire à défaut d’une disposition spécifique de droit fiscal général ou du droit fiscal minier.